【法理分析】營利事業出售借名登記土地，實務認定屬「債權買賣」行為，應開立應稅發票並繳納營所稅

※本文解析:

核心法源依據
1. 財政部最關鍵之解釋令（針對農地借名登記之延伸應用）
函釋編號：財政部 101 年 7 月 4 日台財稅字第 10104563040 號令

核心內容： 營業人購買農地，囿於法令限制借名登記於他人名下，嗣後出售該土地並取得代價，屬「債權買賣」行為。

稅務效果：

營業稅： 應按出售價格開立「應稅」統一發票。

營所稅： 應依《所得稅法》第 24 條規定，以出售收入減除成本及必要費用後計算所得額，課徵營利事業所得稅。

實務延伸： 雖然此函釋起初針對農地，但國稅局目前已將此邏輯全面應用於所有「借名登記」之土地交易。

2. 法律性質之定義（借名登記為債權）
最高法院 91 年度台上字第 1871 號判決： 確立「借名登記」在法律上屬於無名契約，性質上類推適用民法之委任關係。

實務見解： 既然是委任關係，公司對該土地僅有「請求名義人移轉登記之權利」，這在法律上屬於「債權」而非「物權（所有權）」。

3. 課稅原則之基礎
《納稅者權利保護法》第 7 條（實質課稅原則）： 稅務機關得依據經濟實質（公司出資、受配利益）認定交易本質。

《所得稅法》第 4 條第 1 項第 16 款（反面解釋）： 土地免稅僅限於「土地登記簿上的所有權人」出售所有權。公司既非登記名義人，即不具備適用此條免稅的資格。

實務差異分析表

國稅局的邏輯是將「交易對象」拆解：

地政機關： 土地是從「登記名義人（他人）」過戶給「買方」。

公司立場： 公司並未出現在土地謄本的移轉流程中，因此不具備《所得稅法》第 4 條第 1 項第 16 款的免稅資格。

所得認定： 公司收到的錢，法律名義是「因終止借名登記關係而取得的價金回饋」，性質屬於「其他所得」。

（A公司出資，掛在B公司名下），重新釐清稅務處理：

即使雙方都是法人，國稅局的判定標準仍是一致的：

1.物權歸屬： 土地登記在 B公司 名下，B 才是法律上的所有權人。

2.債權歸屬： A公司 因為出資，僅對 B公司 擁有「請求返還土地」或「分配價金」的債權。

3.銷售認定： 當土地以 1 億元賣給第三人時：

●B公司（名義人）： 出售土地給買方（開立免稅發票，適用舊制免營所稅）。

●A公司（出資人）： 實質獲益者。當 B 將 1 億元匯給 A 時，這筆錢對 A 來說不是「出售土地所得」，而是「處分債權所得」。

A公司（出資人）必須開發票嗎？
是的，必須開立 5% 應稅發票。

在「公司借名登記在另一家公司」的架構下：

●A公司 必須開立一張 1 億元（或雙方約定的權利對價） 的 應稅統一發票 給 B公司 或 指定對象。

●法源依據： 財政部 10104563040 號令。

●稅務邏輯： 因為 A公司 賣的是「權利」而非「土地」，所以不能主張營業稅法第 8 條的免稅規定。

兩次稅務損失（最嚴重的後果）
如果按照假設，購入 8,000 萬，售出一億，且 A、B 分屬不同公司：

1.營業稅損失： A公司 需外加 500 萬 營業稅。

2.營所稅損失： A公司 的 2,000 萬獲利，無法適用舊制土地免稅，必須併入年度營所稅課徵 20%（即 400 萬）。

3.重複課稅風險： B公司 作為名義人，在帳面上可能還需負擔土地增值稅，且若金流處理不當，B公司 還可能被查核是否有隱匿收入或虛報支出。

一、 A 公司（出資人/實質所有權人）的稅負
這是最容易被國稅局補稅處罰的部分，因為 A 公司雖然沒有出現在土地謄本上，但金流最終會回流至公司。

1. 營業稅：應課徵 5%
認定理由： 根據 財政部 101 年 7 月 4 日台財稅字第 10104563040 號令，公司出售借名登記土地，法律性質屬於「債權買賣」。

實務操作： 當土地賣出（假設一億元），A 公司必須開立一張 1 億元 的 「應稅」 統一發票。

風險： 許多公司誤以為這是「舊制土地交易」而開立免稅發票，結果被國稅局認定為「漏開應稅發票」，除了補 5% 稅金，還會面臨 0.5 倍至 1.5 倍的罰鍰。

2. 營利事業所得稅：應課徵 20%
認定理由： 由於土地不在 A 公司名下，這筆獲利被視為「處分債權所得」（其他收入），完全不適用《所得稅法》第 4 條第 1 項第 16 款的土地交易所得免稅規定。

試算： 若獲利 2,000 萬，A 公司須繳納 400 萬 的營所稅。

二、 自然人（名義人/掛名者）的稅負
自然人雖然只是「代持」，但在稅務申報上仍有其角色：

1. 土地增值稅
負擔者： 法律上的賣方（自然人）。

計算： 依公告現值漲價倍數計算。這部分與一般交易無異。

2. 綜合所得稅：潛在風險
風險點： 若該自然人將出售後領得的一億元現金轉匯給 A 公司，且無明確的「代收代付」證明或「借名登記契約」，國稅局可能會質疑該筆金流的性質（如：是否為虛假交易或變相利潤分配）。

三、 A 公司與自然人借名登記稅負總表